遺囑贈與稅務解析：遺產贈與規劃者的實戰指南

掌握遺囑贈與：稅務規劃者不可不知的關鍵

遺囑贈與（俗稱遺贈）不僅是財產傳承的法律行為，更是稅務規劃中極為複雜且充滿眉角的領域。對於稅務規劃者而言，精準掌握遺囑贈與的稅務影響，不僅能協助客戶合法節稅，更能避免日後潛在的稅務爭議。本篇文章將從台灣的法律規定出發，結合實務案例，為您深入剖析遺囑贈與的稅務奧秘。

遺囑贈與的稅務基礎：法條解析與概念釐清

在探討遺囑贈與的稅務規劃前，我們必須先理解其核心法規與概念。主要依據為《遺產及贈與稅法》、《稅捐稽徵法》及《民法》等相關規定。

遺贈的法律性質與稅務構成

遺囑贈與（遺贈），是指立遺囑人透過遺囑將其財產無償贈與特定人。其法律效力為債權效力，而非物權效力。這表示受遺贈人並非在繼承開始時當然取得所有權，而是對繼承人產生請求移轉或交付的權利。繼承人須在清償繼承債務後，才能交付遺贈。

依據《遺產及贈與稅法》的規定，以下幾個條文是稅務規劃者必須熟稔的：

• 贈與的定義與擬制：

• 《遺產及贈與稅法》第4條第2項定義「贈與」為財產所有人以自己之財產無償給予他人，經他人允受而生效力之行為。這是贈與稅課徵的基本構成要件。

• 《遺產及贈與稅法》第5條第6款規定，二親等以內親屬間財產之買賣，除能提出已支付價款之確實證明且非由出賣人貸與或提供擔保借得者外，以贈與論，課徵贈與稅。此為防杜規避贈與稅的重要擬制規定，務必提醒客戶保留完整金流證明。

• 納稅義務人：

• 《遺產及贈與稅法》第7條第1項原則上規定，贈與稅之納稅義務人為贈與人。

• 但值得注意的是，若贈與人死亡時贈與稅尚未核課，則以受贈人為納稅義務人（《遺產及贈與稅法》第7條第1項第3款）。這在實務上經常發生，規劃時必須考慮。

• 死亡前二年內贈與視為遺產：

• 這是反避稅的重要條款，其目的在於防止被繼承人透過生前贈與來規避遺產稅的累進稅率。

《遺產及贈與稅法》第15條第1項：「被繼承人死亡前二年內贈與其配偶、民法第1138條及第1140條規定之各順序繼承人及其配偶之財產，應於被繼承人死亡時，視為被繼承人之遺產，併入其遺產總額課徵遺產稅。」

• 此條文意味著，即使財產已在生前贈與並完成移轉，若贈與發生在被繼承人死亡前二年內，仍會被「擬制」為遺產的一部分，計入遺產總額課徵遺產稅。這對稅務規劃的時機選擇至關重要。

• 避免重複課稅機制：

• 為避免同一筆財產重複課徵贈與稅與遺產稅，法規設有扣抵機制。

《遺產及贈與稅法》第11條第2項：「被繼承人死亡前二年內贈與之財產，依第十五條規定併入遺產課徵遺產稅者，應將已納之贈與稅與土地增值稅連同利息，自應納遺產稅額內扣抵。但扣抵額不得超過贈與財產併計遺產總額後增加之應納稅額。」

• 請注意，這是採「扣抵」方式，而非將已納贈與稅從遺產總額中「扣除」。兩者在計算上結果大相逕庭，稅務規劃者務必釐清。

• 繼承人代繳義務與喪葬費用扣除：

• 當贈與人死亡，生前未繳納的稅捐債務（包括贈與稅）會由繼承人承擔代繳義務。

《稅捐稽徵法》第14條第1項：「納稅義務人死亡，其依法應繳納之稅捐，應由遺囑執行人、繼承人、受遺贈人或遺產管理人，在遺產範圍內繳清稅捐後，始得分割遺產或交付遺贈。」

• 此處的「遺產範圍」並非指全部遺產。根據《遺產及贈與稅法》第17條第1項第10款，被繼承人之喪葬費用，以一百萬元計算，得自遺產總額中扣除。實務上，法院也認可此喪葬費用應優先從遺產中支付，再計算繼承人的代繳義務範圍。

• 遺囑贈與信託財產的限制：

• 《民法》第1202條規定：「遺囑人以一定之財產為遺贈，而其財產在繼承開始時，有一部分不屬於遺產者，其一部分遺贈為無效；全部不屬於遺產者，其全部遺贈為無效。」這條文提醒我們，若財產已透過信託移轉給受託人，則該財產在遺囑人死亡時可能已不屬於其遺產，導致遺囑中對該財產的遺贈無效。在規劃信託與遺囑時，兩者內容務必協調一致。

實務案例解讀：從判決看稅務規劃的眉角

理解法條是基礎，但實務運作的複雜性往往超出想像。以下透過匿名化的實務案例，幫助您掌握判決背後的稅務規劃要點。

案例一：死亡前贈與的稅務雙重奏

情境故事：陳伯伯在過世前一個月，將一筆價值數百萬元的股票贈與給兒子小陳，但當時並未申報贈與稅。陳伯伯不幸在隔月過世。國稅局在清查後，認定這筆股票贈與行為成立，並依規定要求小陳補繳贈與稅。小陳不解，認為既然父親過世前二年內贈與的財產會被「視為遺產」課遺產稅，那就不應該再課贈與稅了，這不是重複課稅嗎？

律點通解析：法院最終駁回了小陳的主張。判決指出，贈與行為一旦成立，贈與稅的債務就已經產生。 《遺產及贈與稅法》第15條的目的，是將死亡前二年內的贈與財產「擬制」為遺產稅的稅基，以防堵避稅，而不是取代贈與稅。 因此，小陳仍需繳納贈與稅。然而，為了避免重複課稅，當這筆股票併入陳伯伯的遺產總額計算遺產稅時，小陳已繳納的贈與稅（及土地增值稅連同利息）可以從應納遺產稅額中扣抵。這個案例明確告訴我們，死亡前二年內的贈與，仍需先課徵贈與稅，再於遺產稅計算時進行扣抵，而非直接免除贈與稅。

案例二：繼承人代繳稅捐的「遺產範圍」如何界定？

情境故事：李媽媽生前曾贈與一筆不動產給女兒小李，但未及申報贈與稅便不幸離世。李媽媽的繼承人（包括小李）辦理限定繼承。國稅局後來要求小李等繼承人代繳李媽媽生前未繳的贈與稅。繼承人提出異議，認為他們代繳的範圍應該是「遺產扣除喪葬費用」之後的剩餘部分，而非全部遺產。

律點通解析：法院最終支持了繼承人的主張。判決理由闡明， 《稅捐稽徵法》第14條規定繼承人等在「遺產範圍內」代繳稅捐，而喪葬費用雖然在《民法》中未明確列為優先清償債務，但其性質應可類推適用由遺產中支付。 因此，在計算繼承人應代繳稅捐的「遺有財產」範圍時，應先扣除喪葬費用，以符合公平原則。這個案例提醒稅務規劃者，在評估繼承人的稅務代繳義務時，應將喪葬費用納入考量，以確保繼承人的權益不被侵害。

稅務規劃者必看：遺囑贈與的實務操作與風險預防

綜合上述法規與案例，以下提供稅務規劃者在處理遺囑贈與案件時的實務操作指引與風險預防建議：

遺囑規劃與生前贈與的策略

• 明確遺囑意旨：在遺囑中應清楚區分是「遺贈」還是「應繼分之指定」。遺贈僅產生債權請求權，受遺贈人需待繼承人履行後才能取得物權。若遺贈侵害特留分，繼承人得行使扣減權。
• 信託與遺贈的協調：若客戶有信託規劃，務必審慎處理遺囑中對信託財產的處分。應避免因信託財產已不屬於遺產，導致遺囑中的遺贈依《民法》第1202條規定而無效。
• 注意死亡前二年內贈與：依據《遺產及贈與稅法》第15條，被繼承人死亡前二年內贈與配偶、繼承人及其配偶的財產，會被視為遺產併課遺產稅。應提醒客戶提早規劃贈與，或將此風險納入考量。
• 二親等內親屬間買賣：此類交易若無法提供已支付價款的確實證明，將被視為贈與課稅。務必提醒客戶保留完整的金流證明，如匯款紀錄、支票存根等。

稅務申報與繳納的細節

• 贈與稅納稅義務人：原則上由贈與人繳納。但若贈與人死亡時贈與稅尚未核課，則由受贈人繳納。規劃時應預先告知受贈人可能的稅務責任。
• 繼承人代繳義務範圍：繼承人對被繼承人生前未繳納的稅捐負代繳義務，但以繼承所得遺產為限。在計算遺產範圍時，應依《遺產及贈與稅法》第17條第1項第10款及實務判決，扣除喪葬費用。
• 避免重複課稅的「扣抵」機制：若死亡前二年內贈與財產已課徵贈與稅，並依《遺產及贈與稅法》第15條併入遺產總額，已納的贈與稅可自應納遺產稅額中扣抵，而非扣除。這是重要的節稅操作。
• 農業用地扣除：繼承或受遺贈農業用地可全數扣除免徵遺產稅，但承受人需在五年內繼續作農業使用，否則將被追繳稅賦。提醒客戶務必遵守後續使用規定。

風險提醒與預防措施

• 保存完整證明文件：所有贈與、買賣、稅捐繳納等相關文件應妥善保存，以備稅捐稽徵機關查核。這是避免爭議最基本也最重要的步驟。
• 專業諮詢：遺產及贈與稅務規劃複雜且具高度專業性，涉及多項法律規定及實務認定。稅務規劃者應持續學習新知，並在必要時尋求跨領域的專業協作，確保規劃的合法合規性與效益最大化。

結論：精準規劃，成就財富永續

遺囑贈與的稅務規劃是財富傳承中不可或缺的一環。作為稅務規劃者，深入理解《遺產及贈與稅法》及相關法規的精髓，並能結合實務案例預判風險，是提供客戶卓越服務的基石。從釐清贈與與遺產稅的關係、掌握納稅義務人的認定、到精算繼承人代繳義務的範圍，每一個環節都考驗著您的專業判斷力。透過精準的規劃，您將能協助客戶有效管理稅務負擔，實現財富的穩健傳承與永續發展。